Fiscale gevolgen flexibilisering bv-recht

woensdag, 30 juni 2010 08:07

Fiscale gevolgen flexibilisering bv-recht

Minister Hirsch Ballin van Justitie heeft de invoeringswet vereenvoudiging en flexibilisering bv-recht bij de Tweede Kamer ingediend. De invoeringswet vormt het sluitstuk bij het wetsvoorstel vereenvoudiging en flexibilisering bv-recht. In de toekomst wordt het eenvoudiger om een bv op te richten en te gebruiken. Zo wordt straks het minimumkapitaal van € 18.000 afgeschaft. In de invoeringswet gaat de minister onder andere in op de fiscale gevolgen van de flexibilisering van het bv-recht. Bv's blijven vennootschapsbelastingplichtig

Besloten vennootschappen met beperkte aansprakelijkheid (bv’s) zijn onderworpen aan vennootschapsbelasting. De in het wetsvoorstel bv-recht opgenomen herziening van de wettelijke regels voor bv’s is geen reden om hierin verandering te brengen. De bv blijft een door het rechtspersonenrecht geregelde vennootschap met een in aandelen verdeeld kapitaal. Daarnaast blijft een belangrijk kenmerk van de rechtsvorm van de bv dat de aandeelhouders niet persoonlijk aansprakelijk zijn voor hetgeen in de naam van de bv wordt verricht. Ten slotte geldt dat in de voorgestelde regeling voor de bv bij winstverdeling telkens een besluit van de algemene vergadering is vereist. Ook na de voorgestelde flexibilisering van het bv-recht blijft de bv dus een rechtsvorm die is onderworpen aan de vennootschapsbelasting.
Stem-en winstrechtloze aandelen

Met de flexibilisering van het bv-recht ontstaat straks een wettelijk kader dat relatief veel ruimte biedt voor het maken van eigen afspraken over de inrichting van de vennootschap. Zo wordt het bijvoorbeeld mogelijk om stemrechtloze en winstrechtloze aandelen uit te geven. Hierdoor kunnen de verschillen tussen bv’s onderling toenemen.
Verbonden lichamen

In de Wet op de vennootschapsbelasting is een omschrijving van het begrip “verbonden lichaam” opgenomen. Kort gezegd gaat het hierbij om belangen van ten minste een derde gedeelte in een (andere) vennootschap. Ook is in de wet het begrip "verbonden natuurlijk persoon" opgenomen. Naast het financiële belang kunnen ook het stemrecht (meestal het aandeel in het geplaatst kapitaal) en de aard van de aandelen een rol spelen. Het omvat zowel directe als indirecte relaties.
Het begrip "belang"

Door flexibilisering van het bv-recht neemt straks de vrijheid in de inrichting van bv's toe. Voorlopig wordt er nog van uitgegaan dat het begrip “belang” ook straks voldoende ruimte biedt om bij de invulling ervan op passende wijze rekening te houden met deze toegenomen vrijheid. Naast het aandeel in het nominaal gestorte kapitaal dient bij de beoordeling van het aanwezige belang dus in voorkomende gevallen ook rekening te worden gehouden met verschillen in zeggenschap, winstgerechtigdheid en de gerechtigdheid tot het liquidatiesaldo van de verschillende soorten aandelen. Op die manier kan in de praktijk recht worden gedaan aan de feiten en omstandigheden van het concrete geval.
Deelnemingsvrijstelling

De deelnemingsvrijstelling zorgt er voor dat in een deelnemingsverhouding dezelfde winst niet tweemaal belast wordt. Voor de beoordeling of een deelneming aanwezig is geldt een formele (harde) 5%-eis. Het kabinet ziet geen reden om deze formele eis door de flexibilisering van het bv-recht straks aan te passen. Zowel winstrechtloze als stemrechtloze aandelen kunnen straks onder de deelnemingsvrijstelling vallen en  beide tellen mee voor de bepaling van het totale nominaal gestorte kapitaal en voor de 5%-grens.
Bedrijfsfusie

In de Wet op de vennootschapsbelasting is de mogelijkheid opgenomen om een zogenoemde bedrijfsfusie fiscaal geruisloos te laten plaatsvinden. Een bedrijfsfusie doet zich voor als een belastingplichtige een onderneming overdraagt aan een ander lichaam (overnemer) tegen uitreiking van aandelen in de overnemer. Er worden geen expliciete eisen gesteld aan de soort uit te reiken aandelen. Wel worden onder meer winstbewijzen met aandelen gelijkgesteld. Ook moet de overdrager voor de door hem overgedragen onderneming een adequate tegenprestatie (in de vorm van aandelen in de overnemer) ontvangen.
Adequate tegenprestatie

Voorlopig is de adequate tegenprestatie in de standvoorwaarden voldoende flexibel om met de nieuwe mogelijkheden (zoals de uitgifte van winstrechtloze en stemrechtloze aandelen) om te gaan. Een wettelijke aanpassing is dus niet nodig. Wel zal te zijner tijd worden bekeken of de standaardvoorwaarden aanpassing behoeven.
Fiscale eenheid

Voor het aangaan van een fiscale eenheid is vereist dat de belastingplichtige (moedermaatschappij) “de juridische en economische eigendom bezit van ten minste 95 percent van de aandelen in het nominaal gestorte kapitaal van een andere belastingplichtige (dochtermaatschappij)”. Alleen het daadwerkelijk op aandelen gestort kapitaal telt mee. Als een dochtermaatschappij verschillende soorten aandelen heeft, moeten de aandelen waarvan de moeder de juridische en economische eigendom bezit, gezamenlijk recht geven op ten minste 95% van de winst en van het vermogen van de dochter. Uit de parlementaire geschiedenis blijkt dat de wetgever er van uitgaat dat de moeder ook 95% van de zeggenschapsrechten in de dochter in handen heeft.
Zeggenschap wettelijk vastgelegd

Na de flexibilisering van het bv-recht kan zich de situatie voordoen dat een belastingplichtige weliswaar de juridische en economische eigendom van (gewone) aandelen bezit, maar dat aan deze aandelen geen stemrechten zijn verbonden. De winstrechten en de stemrechten kunnen over verschillende aandelen worden verdeeld. Om zeker te stellen dat een fiscale eenheid alleen mogelijk is als de moedermaatschappij ook de zeggenschap heeft in de dochter, zal artikel 2 van het Besluit fiscale eenheid 2003 worden aangepast. In dat artikel zal tot uitdrukking worden gebracht dat de moedermaatschappij ook 95% van de stemrechten in de dochter moet bezitten. Bij deze wijzigingen van het Besluit fiscale eenheid zal verder ook worden bezien of nog verdere aanpassingen nodig zijn door de flexibilisering van het bv-recht.
Aanmerkelijkbelangregeling in de inkomstenbelasting

Een natuurlijke persoon die – kort gezegd – al dan niet tezamen met zijn partner voor ten minste 5% van het geplaatste aandelenkapitaal aandeelhouder is van een bv of nv, heeft een “aanmerkelijk belang”. Alle voordelen, onder aftrek van kosten, worden belast in box 2 tegen een tarief van 25%. Dit geldt zowel voor reguliere voordelen, zoals dividenden, als voor vervreemdingsvoordelen, zoals bij verkoop.
Verschillende soorten aandelen

Als een vennootschap verschillende soorten aandelen heeft, heeft de belastingplichtige ook een aanmerkelijk belang als hij, al dan niet tezamen met zijn partner, direct of indirect voor ten minste 5% van het geplaatste kapitaal van een soort aandelen aandeelhouder is. Aandelen behoren tot een aparte soort aandelen als zij op enigerlei wijze van elkaar verschillen en daardoor niet dooreen leverbaar zijn. Een uitzondering op deze hoofdregel geldt voor aandelen die zich uitsluitend van andere aandelen onderscheiden doordat daaraan een benoemingsrecht is verbonden, of doordat voor die aandelen een bijzondere aanbiedingsregeling of een daarmee vergelijkbare regeling geldt. Deze aandelen worden niet als afzonderlijke soort aangemerkt.
Aparte soorten aandelen

Van aparte soorten aandelen is in ieder geval sprake in de volgende gevallen:
•het aandelenkapitaal bestaat uit aandelen met verschillende letters en eigen winstreserves; de aandelen verschillen in nominale waarde, tenzij de aandelen – in verhouding tot het nominale bedrag – in de dezelfde mate delen in de winstreserves en de aan de aandelen verbonden rechten overigens identiek zijn;
•aan de aandelen zijn verschillende stemrechten verbonden;
•de aandelen kennen verschillende preferenties (bijvoorbeeld bij dividenduitkering of bij liquidatie);
•aan de aandelen zijn speciale rechten toegekend om belangrijke economische beslissingen over de (onderneming van de) vennootschap te nemen, zoals over fusie, splitsing, consolidatie, verkoop of afstoting van activa of wijzigingen in de aard van de onderneming. Deze rechten zijn essentieel en ingrijpender van betekenis dan de benoemingsrechten en het recht om de naam van de vennootschap te wijzigen.
Aandelen zonder stemrecht

Voor toepassing van de aanmerkelijkbelangregeling zullen na de inwerkingtreding van het wetsvoorstel bv-recht aandelen zonder stemrecht, of met een beperkt stemrecht en winstrecht, als een aparte soort moeten worden beschouwd. Voor zover er sprake is van aandelen met bijzondere rechten geldt dat deze aandelen niet worden beschouwd als een aparte soort.
Omzetting van aandelen

Door middel van de uitgifte van aandelen zonder stemrecht of winstrecht zal een aanmerkelijkbelangpositie gebaseerd op “gewone aandelen” niet wijzigen. Een pakket aandelen zonder stemrecht, of met een beperkt stemrecht en winstrecht kan wel op zichzelf een aanmerkelijk belang gaan vormen. Verder is het denkbaar dat aandelen van een bepaalde soort worden omgezet naar aandelen van een andere soort. Hierbij kan dan de vraag opkomen of sprake is van een vervreemding in de zin van de aanmerkelijkbelangregeling.
Fiscale consequenties

Dergelijke vragen spelen op dit moment al in situaties waarbij aandelen bijvoorbeeld worden omgezet naar preferente aandelen of letteraandelen of worden gecertificeerd. In een besluit van 23 november 2006 (CPP2006/2674M) wordt dieper ingegaan op de fiscale consequenties van het omzetten van aandelen. Bij een omvorming van aandelen in aandelen zonder stemrecht zijn de in dat besluit opgenomen voorwaarden voor de certificering van aandelen van overeenkomstige toepassing.
Gevolgen aanmerkelijk belang

Als een belastingplichtige een (soort-) aanmerkelijk belang krijgt door de verwerving van een nieuwe soort aandelen, kunnen hierdoor ook andere regelingen van de Wet inkomstenbelasting in beeld komen. Zo is het hebben van een aanmerkelijk belang van belang voor de terbeschikkingstellingsregeling. Een ander voorbeeld is de gebruikelijkloonregeling. Degene die, kort gezegd, arbeid verricht voor een lichaam waarin hij een (soort-) aanmerkelijk belang heeft, dient een gebruikelijk loon in aanmerking te nemen. Ook voor de bedrijfsopvolgingsregeling voor de Successiewet is van belang of sprake is van een (soort-) aanmerkelijk belang.
Dienstbetrekking van bestuurders

De invoering van het wetsvoorstel bv-recht leidt niet tot aanpassing van de in de Wet op de loonbelasting opgenomen bepalingen over de dienstbetrekking van bestuurders en commissarissen. De bestuurders van bv’s zijn en blijven werkzaam in privaatrechtelijke dienstbetrekking.
Dienstbetrekking commissaris

De arbeidsverhouding van commissarissen valt niet aan te merken als privaatrechtelijke dienstbetrekking. Om de commissarisvergoeding onder de werking van de loonbelasting te brengen, wordt in de Wet op de loonbelasting de arbeidsverhouding van een commissaris bij fictie beschouwd als dienstbetrekking. Door het wetsvoorstel bv-recht verandert de positie van de commissaris als onafhankelijke toezichthouder – en daarmee het karakter van de arbeidsverhouding van de commissaris – niet. Wel ontstaat de mogelijkheid dat een of meer aandeelhouders een eigen commissaris benoemen.
Overdrachtsbelasting

De voor de overdrachtsbelasting relevante gevolgen van het wetsvoorstel bv-recht zijn beperkt. In het recente verleden is er bij de bepaling van het belastbaar feit over de verkrijging van aandelen in een onroerendezaaklichaam voor gekozen om slechts die aandelen in de heffing van overdrachtsbelasting te betrekken, die een “belang” in het onroerendezaaklichaam vertegenwoordigen. De term “belang” betreft een open norm waarvan de invulling afhankelijk is van feiten en omstandigheden en uiteindelijk plaatsvindt door de praktijk en jurisprudentie. Invoering van de flexibilisering van het bv-recht is geen reden om de Wet op belastingen van rechtsverkeer op dat punt te wijzigen.
Bijlagen:

•Tweede Kamer, 22 juni 2010, nr. 32426, nr 1-4  (107.50 KB)

[ Bron: Redactie Plein+ ]

-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Accountants Adviesbureau Houweling B.V. (AAH) is een accountantsorganisatie welke zich voornamelijk richt op de ondernemers in het Midden- en Kleinbedrijf (MKB) en vrije beroepsbeoefenaars. Bij vragen neemt u dan contact op: Accountants Adviesbureau Houweling B.V. Ramgatseweg 15a 4941 VN Raamsdonksveer Telefoon nr: 0162-677977. -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------